La convenienza della nomina di un Rappresentante fiscale ai fini IVA
Oltre alle ipotesi già evidenziate, una società extra UE può operare in Italia mera intermediazione senza detenzione della merce acquistata, ovvero senza deposito ai fini di stoccaggio sul territorio italiano.
La circostanza porta, in linea di principio, ad escludere l’emersione di una stabile organizzazione e ha ricadute anche sul regime IVA e sulla obbligatorietà di identificazione ai fini Iva in Italia tramite un Rappresentante Fiscale (non essendo ammessa, per le società che abbiano sede in paese extra UE, l’identificazione diretta).
CASI:
Al fine di valutare l’opportunità di nomina di un rappresentante fiscale, analizziamo brevemente due differenti ipotesi:
1—- L’operazione “triangolare” nella quale il soggetto EXTRA UE assume il ruolo di promotore, il fornitore del bene è italiano ed il cliente è italiano:
La società extra UE acquista in Italia e rivende in Italia.
In questa operazione l’assolvimento dell’Iva avviene in questo modo:
- Il fornitore italiano emette fattura con Iva alla società Extra UE (senza potersi avvalere del reverse charge, come, invece, se il cessionario fosse soggetto passivo italiano);
- La società Extra UE emettete fattura direttamente dalla posizione fiscale estera (ciò anche nel caso di nomina di rappresentante fiscale in Italia).
- Il cliente finale (chi acquista dalla società extra UE) riceve la fattura ed emette autofattura ex art. 17 comma 2 del DPR n. 633/72 con l’Iva italiana, registrandola sia in acquisti che in vendite. In forza di detto articolo, l’IVA relativa alle cessioni di beni territorialmente rilevanti in Italia, effettuate da soggetti non residenti, deve infatti essere assolta dal cessionario soggetto passivo d’imposta stabilito in Italia (anziché dal cedente soggetto passivo d’imposta stabilito all’estero), tramite il meccanismo dell’inversione contabile (“reverse charge”), anche nel caso in cui il cedente estero sia dotato in Italia di un rappresentante fiscale. Trattasi di un caso più volte esaminato dall’Agenzia delle Entrate (risoluzione 25 agosto 2010, n. 89/E, risoluzione 20 febbraio 2015, n. 21/E, ri- sposta 24 gennaio 2020, n. 11, risposta 19 agosto 2021, n. 549), la quale ha altresì chiarito che l’eventuale documento emesso con partita IVA italiana dal rappresentante fiscale del soggetto passivo non stabilito è da considerare non rilevante come fattura ai fini IVA, con la conseguenza che il cessionario nazionale deve richiedere in sostituzione di tale documento, la fattura emessa direttamente dal fornitore estero.
In questa ipotesi alla società EXTRA UE conviene (ma non è obbligatorio) nominare un rappresentante fiscale in Italia per non perdere l’Iva che Le viene addebitata: il rappresentante fiscale in Italia si troverà in una potenziale situazione di cronicità di credito Iva (da chiedere a rimborso).
Come detto, non cambia la fatturazione del cliente finale italiano, salvo indicare anche la partiva IVA del rappresentante: Il fornitore italiano sarò tenuto a comunicare telematicamente i dati della fattura di vendita emessa nei confronti del cliente Extra UE con partita IVA italiana, compilando e trasmettendo al Sistema di Interscambio un file in formato xml della fattura elettronica. A tal riguardo, lo stesso deve dunque indicare il numero di partita IVA del rappresentante fiscale, inserendo quale <TipoDocumento> del blocco <DatiGenerali> il codice “TD24” e quale <CodiceDestinatario> del blocco <DatiTrasmissione> il codice “0000000” (sette zeri), salvo che il cliente non gli comunichi uno specifico indirizzo telematico – PEC o codice destinatario (faq: Agenzia delle Entrate 27 novembre 2018, n. 30).
2—- L’operazione “triangolare” nella quale il soggetto EXTRA UE assume il ruolo di promotore, il fornitore del bene è italiano ed il cliente è UE:
La società extra UE acquista in Italia e rivende in diverso paese UE (stesse condizioni che nel precedente caso):
Nel caso in cui il cliente finale sia di altro paese UE, il fornitore italiano emette fattura alla società Extra UE con Iva italiana, in quanto questa operazione non è una cessione intracomunitaria.
Anche in questa ipotesi la società Extra UE non può recuperare l’Iva, in quanto non ricorrono i presupposti richiesti dall’art. 38-ter del D.P.R. 633/72.
Nel caso, invece, di nomina di un rappresentante fiscale in Italia si effettua un acquisto rilevante ai fini dell’imposta nazionale, con la possibilità, avvalendosi del regime della non imponibilità triangolare interna di cui all’art. 58 del D.L. 331/93, di effettuare una cessione intracomunitaria triangolare con il proprio cliente comunitario.
La società fornitrice italiana non sarebbe tenuta ad alcun adempimento INTRASTAT, ma è tenuta a comunicare telematicamente i dati della fattura di vendita emessa nei confronti del rappresentante fiscale compilando e trasmettendo al Sistema di Interscambio un file in formato xml della fattura elettronica, indicando quale <CodiceDestinatario> del blocco <DatiTrasmissione> il codice “0000000” (sette volte lo zero)
Nel caso in cui la società Extra UE proceda con la nomina del rappresenta fiscale ai fini IVA in Italia:
L’operazione si trasforma in una triangolazione dove il fornitore emette fattura non imponibile ex art. 58 comma 1 DL N. 331/93, ed è il rappresentante fiscale che effettua una cessione intracomunitaria.
La non imponibilità dell’operazione è legata al fatto che il fornitore effettui il trasporto della merce (a sua cura o spese). A sua volta, il rappresentante fiscale emette fattura “non imponibile IVA“, ex articolo 41, comma 1 del D.L. n. 331/93, andando a disporre di un plafond IVA pari alla differenza tra la fattura emessa al destinatario finale e quella ricevuta dal fornitore.
3—- L’operazione “triangolare” nella quale il soggetto EXTRA UE assume il ruolo di promotore, il fornitore del bene è italiano ed il cliente è EXTRA UE:
La società extra UE acquista in Italia e rivende in un paese Extra UE (stesse condizioni che nel precedente caso):
Nel caso in cui il cliente finale sia una società Extra UE, il fornitore italiano deve emettere fattura di esportazione, “non imponibile” IVA ex art. 8 del DPR n. 633/72.
Occorre verificare le condizioni dell’esportazione diretta o indiretta, ma non ha rilevanza la nomina di un rappresentante fiscale in Italia.
le esportazioni cd. “dirette” sono “le cessioni, anche tramite commissionari, eseguite mediante trasporto o spedizione di beni fuori del territorio della Comunità economica europea, a cura o a nome dei cedenti o dei commissionari, anche per incarico dei propri cessionari o commissionari di questi….
L’esportazione deve risultare da documento doganale, o da vidimazione apposta dall’ufficio doganale su un esemplare della fattura ovvero su un esemplare della bolla di accompagnamento emessa a norma dell’art. 2 del decreto del Presidente della Repubblica 6 ottobre 1978, n. 627…”.
le esportazioni cd. “indirette” sono “le cessioni con trasporto o spedizione fuori del territorio della Comunità economica europea entro novanta giorni dalla consegna, a cura del cessionario non residente o per suo conto….. l’esportazione deve risultare da vidimazione apposta dall’ufficio doganale o dall’ufficio postale su un esemplare della fattura“
La nomina di un Rappresentante Fiscale, dunque, facilita le operazioni di fatturazione e permette alla società estera di recuperare l’iva a credito, ma non pare sempre obbligatoria.
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